濟源：農民專業合作社財務會計制度的修訂背景與重要調整

　　財政部于2008年發布的《農民專業合作社財務會計制度(試行)》(財會〔2007〕15號)(以下簡稱“原制度”)為農民合作社財務管理起到了重要的規范與指導作用。但隨著農民專業合作社的實踐發展，以及農民專業合作社法的修訂，原制度已經不再適應新時期發展要求。為此，財政部與農業農村部對原制度進行了修訂。2021年12月30日，財政部正式印發《農民專業合作社會計制度》(財會〔2021〕37號);2022年7月8日，財政部與農業農村部聯合印發《農民專業合作社財務制度》(財農〔2022〕58號)(以下簡稱“兩個制度”)，兩個制度將于2023年1月1日起施行。兩個制度的施行，將有助于進一步明確財務管理的核心工作，規范合作社財務行為和會計工作，加強合作社會計核算，保護合作社及其成員的合法權益。

　　一、財務會計制度的修訂背景

　　(一)農民專業合作社法對加強財務管理提出了新要求

　　2017年12月27日，《中華人民共和國農民專業合作社法》(以下簡稱《農民專業合作社法》)修訂通過。修訂后的《農民專業合作社法》在合作社財務會計方面有了一些變化，主要有：

　　一是豐富成員出資方式�！掇r民專業合作社法》第十三條規定，農民專業合作社成員可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產權、土地經營權、林權等可以用貨幣估價并可以依法轉讓的非貨幣財產，以及章程規定的其他方式作價出資。但是，法律、行政法規規定不得作為出資的財產除外。

　　二是可分配盈余可轉為成員出資�！掇r民專業合作社法》第四十四條第三款規定，經成員大會或者成員代表大會表決同意，可以將全部或者部分可分配盈余轉為對農民專業合作社的出資，并記載在成員賬戶中。

　　三是國家財政直接補助形成的財產處置辦法更加具體�！掇r民專業合作社法》第五十三條規定，農民專業合作社接受國家財政直接補助形成的財產，在解散、破產清算時，不得作為可分配剩余資產分配給成員，具體按照國務院財政部門有關規定執行。

　　四是確立了聯合社獨立的法人資格�！掇r民專業合作社法》新增第七章農民專業合作社聯合社相關內容，從第五十六條到第六十三條明確聯合社相關規定。

　　(二)農民專業合作社發展實踐對財務規范提出了新需求

　　隨著市場經濟的發展，農民專業合作社的業務范圍在不斷擴大，農村民間工藝及制品、休閑農業和鄉村旅游資源的開發經營等業務類型的合作社逐步興起。合作社服務領域不斷拓寬，合作社涉稅業務日益增多，經濟業務不斷細分，合作社這一系列發展實踐需要在財務管理制度上予以及時規范，助力組織內部健康運行。

　　二、《農民專業合作社財務制度》調整內容

　　《農民專業合作社財務制度》(以下簡稱“《財務制度》”)的發布，相比原制度，主要在以下幾方面有新的要求：

　　(一)關于作價出資

　　修訂后的《農民專業合作社法》增加了成員出資形式。據此，《財務制度》第十二條新增相應規定，合作社成員可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產權、土地經營權、林權等可以用貨幣估價并可以依法轉讓的非貨幣財產，以及章程規定的其他方式作價出資。法律、法規規定不得作為出資的財產除外。

　　(二)關于國家財政直接補助形成財產的財務管理

　　與《農民專業合作社法》第五十三條規定相對應，2019年財政部、農業農村部聯合印發了《農民專業合作社解散、破產清算時接受國家財政直接補助形成的財產處置暫行辦法》(財資〔2019〕25號)。據此，《財務制度》新增第十五條第二款規定，合作社應當對國家財政直接補助資金實行�？顚Ｓ�，取得生物資產、固定資產、無形資產等時，應當建立資產臺賬，加強資產管護，嚴禁擠占、挪用、侵占、私分;第四十二條規定合作社解散、破產清算時，未按照有關規定處置國家財政直接補助形成的財產的，或者清算組成員因故意或重大過失造成國家財政直接補助形成的財產流失的，依法追究法律責任。

　　(三)關于生物資產

　　原制度采用“農業資產”作為農民合作社的一類資產，規定農業資產包括牲畜(禽)資產和林木資產等�！敦攧罩贫取凡辉俨捎�“農業資產”的概念，相應改為“生物資產”，包括消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。這主要考慮到農業資產的分類不能涵蓋所有農業生物資產，無法對應資產負債表中“流動資產”和“非流動資產”，同時參考《企業會計準則》的表述和分類，便于農民合作社與其他企業等市場主體之間業務合作往來。

　　(四)關于財務清算

　　《農民專業合作社法》第六章“合并、分立、解散和清算”專章對農民合作社解散、破產清算作出規定，要求清算組成員應當忠于職守，依法履行清算義務，因故意或者重大過失給農民專業合作社成員及債權人造成損失的，應當承擔賠償責任。據此，《財務制度》新增“財務清算”有關內容，明確財務清算的流程與要求、清算組職責等，以規范農民合作社解散、破產時的財務清算工作。

　　(五)關于財務監督

　　《農民專業合作社法》第四十五條規定，設立執行監事或者監事會的農民專業合作社，由執行監事或者監事會負責對本社的財務進行內部審計，審計結果應當向成員大會報告;第七十二條規定，農民專業合作社在依法向有關主管部門提供的財務報告等材料中，作虛假記載或者隱瞞重要事實的，依法追究法律責任。根據法律規定，參照《企業財務通則》《農民專業合作社解散、破產清算時接受國家財政直接補助形成的財產處置暫行辦法》等有關要求，《財務制度》單設“財務監督”專章，從內部審計、違法違規情形及罰則等方面，加強農民合作社的財務監督。

　　三、《農民專業合作社會計制度》調整內容

　　《農民專業合作社會計制度》(以下簡稱“《會計制度》”)主要在會計科目、財務報表、補提折舊與攤銷等方面有重大調整。

　　(一)會計科目

　　原制度的會計科目有37個，《會計制度》的會計科目有48個。會計科目的調整不僅是數量上有所增加，其內容上也有調整。資產類科目中，原制度中的牲畜(禽)資產和林木資產改為消耗性生物資產、生產性生物資產、生產性生物資產累計折舊、公益性生物資產;原制度的無形資產一個科目，《會計制度》中改成了無形資產和累計攤銷兩個科目;《會計制度》中新增了長期待攤費用、待處理財產損溢。負債類科目中，原制度中的應付款，在《會計制度》中改成應付款、應付勞務費、應交稅費、應付利息。損益類科目中，《會計制度》中新增了稅金及附加、所得稅費用;原制度中的其他支出，《會計制度》中改為其他支出和財務費用。

　　(二)財務報表

　　財務報表的變化主要體現在兩個方面：一方面是對應會計科目的變化，財務報表進行了相應修改;另一方面是根據相應法律法規進行了一致性調整。資產負債表中長期資產改成非流動資產，長期負債改為非流動負債。盈余及盈余分配表中，根據《農民專業合作社法》，本年盈余加上年初未分配盈余、其他轉入之后，還要再減去所提取的盈余公積，這樣才是可分配盈余�？煞峙溆�余減去盈余返還、剩余盈余分配和轉為成員出資的部分，剩下的才是年末未分配盈余。成員權益變動表中根據《農民專業合作社法》新增的規定，也增加了轉為成員出資等內容。成員賬戶也有3處修改：成員出資增加了來源于到戶類扶貧項目資產的出資額，剩余盈余返還改為剩余盈余分配，取消了公積金總額，改成年末余額/總額。

　　(三)補提折舊

　　《會計制度》設置了“生產性生物資產累計折舊”科目，核算合作社對生產性生物資產計提的累計折舊。合作社對尚未核銷、已經按原制度分期攤銷并直接沖減賬面價值的產役畜、經濟林木等，應當按照截至2022年12月31日累計攤銷的金額，借記“生產性生物資產”科目，貸記“生產性生物資產累計折舊”科目。

　　(四)補提攤銷

　　《會計制度》設置了“累計攤銷”科目，核算合作社對無形資產計提的累計攤銷。合作社對尚未核銷、已經按原制度分期攤銷并直接沖減賬面價值的無形資產，應當按照截至2022年12月31日累計攤銷的金額，借記“無形資產”科目，貸記“累計攤銷”科目。

　　四、有效落實兩個制度的建議

　　兩個制度的有效貫徹落實需要多措并舉推進。一是積極利用傳統媒體和互聯網新媒體開展系列宣傳教育，用合作社帶頭人及其成員喜聞樂見的方式，讓他們認識到兩個制度的重要性、了解兩個制度的主要內容。二是重點做好農民專業合作社輔導員與財會人員關于兩個制度貫徹落實的專題培訓工作，使其更為全面、準確掌握兩個制度的核心要求。三是擇時開展農民專業合作社財務制度、會計制度的知識競賽，實現以賽代訓效果，豐富兩個制度的宣傳與學習形式。四是加強宣傳，推介一批兩個制度執行規范的合作社典型。五是通過表彰獎勵等舉措，積極動員財會類科研機構、會計師事務所等社會力量開展針對農民專業合作社的專業化財會指導、服務。六是農財兩部門適時派出工作組對兩個制度的執行情況進行監督、檢查和指導。

　　來源：濟源產城融合示范區農業農村局